관세법상 구매자 및 판매자와 납세의무자나 구매(판매)대리인은 실제 거래구조의 형식에서 보았을 때 얼핏 구별하기 쉽지 않다. 우선, 납세의무자는 법률 상 관세를 납부하는 당사자로서 민사상 계약관계와 달리 법률상 강제적으로 결정된 조세채무자이다. 따라서 실질설에 따라 납세의무자를 확정한다고 하더라도 그 판단에 있어 너무 많은 요소들이 고려된다면, 납세의무자에 대한 다툼이 훨씬 복잡할 수 있다. 각 국가의 입법례를 살펴보더라도, 관세의 납세의무자를 누구로 결정할 것인지 판단함에 있어, 조세채권의 명확한 징수 여부가 하나의 중요한 지표로 고려되어야 한다. 이러한 고려에 따라 대법원에서도 관세의 납세의무자를 판단함에 있어 구매자와 달리 수입신고 전 법률 상 소유권을 가지고 있었는지 여부만을 살피는 것으로 생각된다.
법률상 납세의무자는 관세를 납부하는 자로 강제적으로 조세채무자로 명시되었다. 납세의무자를 판단하기에 여러 요소가 고려되어 서로간 다툼이 발생될 수 있으므로 수입신고 전 소유권 여부를 판단하여 재고해야 한다. 